АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 21 июля 2016 г. по делу в„– А10-4521/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 19 июля 2016 года.
Полный текст постановления изготовлен 21 июля 2016 года.
Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Рудых А.И.,
судей: Загвоздина В.Д., Сонина А.А.,
при участии в открытом судебном заседании представителей: открытого акционерного общества "Разрез Тугнуйский" - Ильина П.А. (доверенность в„– 15/103 от 31.12.2015), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 1 по Республике Бурятия - Нехуровой В.Г. (доверенность в„– 269 от 11.07.2016), Чимитовой И.Б. (доверенность в„– 249 от 21.08.2015),
рассмотрев кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 1 по Республике Бурятия и открытого акционерного общества "Разрез Тугнуйский" на решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 12 февраля 2016 года по делу в„– А10-4521/2015 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 26 апреля 2016 года по тому же делу (суд первой инстанции: Логинов Н.А., суд апелляционной инстанции: Басаев Д.В., Никифорюк Е.О., Желтоухов Е.В.),

установил:

открытое акционерное общество "Разрез Тугнуйский" (ОГРН 1020300752350, ИНН 0314002305, далее - налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 1 по Республике Бурятия (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения в„– 14 от 30.03.2015 в части доначисления 53 186 679 рублей налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), 5 402 916 рублей 50 копеек штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС).
Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 12 февраля 2016 года (в редакции определения об исправлении опечатки от 15 февраля 2016 года), оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 26 апреля 2016 года, заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции признано незаконным в части начисления 4 057 977 рублей 94 копеек штрафных санкций за неуплату НДС. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Судебные акты приняты со ссылкой на статьи 11 (абзац 13 пункта 2), 81 (пункты 1, 2), 101 (абзац 4 пункта 8), 122 (пункт 1), 246, 247, 252 (пункт 1), 255 (пункт 2), 256, 257, 258 (пункт 10), 259.2, 259.3 (подпункт 1 пункта 2), 264 (подпункт 10 пункта 1, абзац 2 подпункта 10 пункта 1), 265 (подпункт 2 пункта 1), 269 (пункт 2), 272 (пункт 3), 274 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 11 (пункт 1), 15 (пункт 5), 19 (пункт 1), 28 (пункт 1) Федерального закона от 29.10.1998 в„– 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон о финансовой аренде (лизинге), статью 11 (пункт 1) Федерального закона от 21.11.1996 в„– 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", пункт 8 Положения по бухгалтерскому учету в„– 6/01 "Учет основных средств", утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 в„– 26н, пункт 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 в„– 91н, статьи 65, 197, 198, 200 (часть 5), 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Не согласившись с судебными актами, общество и инспекция обратились с кассационными жалобами в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.
Общество в кассационной жалобе просит отменить решение и постановление в части отказа в удовлетворении требований и, не передавая дело на новое рассмотрение, в отмененной части принять новый судебный акт об удовлетворении его требований в полном объеме.
Налогоплательщик, ссылаясь на отсутствие законодательно установленных ограничений, считает правомерным: включение им сумм амортизационных отчислений по объектам лизинга, превышающих сумму лизинговых платежей, в состав расходов по налогу на прибыль в 2011 году, а также сумм процентов по займам - в состав внереализационных расходов; учет на балансе основных средств, полученных в рамках договоров лизинга в размере первоначальной стоимости, подлежащей выплате по договору лизинга.
По мнению общества, судами не учтено, что примененный обществом порядок амортизации лизингового имущества соответствует порядку отражения соответствующих доходов и расходов у лизингодателя; интересы бюджета не затрагиваются; амортизационные отчисления в проверяемом периоде были ниже, чем реально понесенные расходы, связанные с приобретением лизингового имущества.
Общество ссылается на неправомерное определение налоговым органом налогового периода по налогу на прибыль организаций как 2 года.
Инспекция в кассационной жалобе просит судебные акты в части удовлетворенных требований по штрафу за неуплату НДС отменить, в отмененной части принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика.
По мнению инспекции, обществом не соблюдены условия для его освобождения от ответственности, поскольку уточненные налоговые декларации поданы обществом после получения им решения о проведении выездной налоговой проверки и до их подачи не полностью уплачены указанные в декларациях суммы налога.
Общество и инспекция в отзывах на кассационные жалобы друг друга отклонили содержащиеся в них доводы, ссылаясь на их несостоятельность.
Присутствующие в судебном заседании представители общества и инспекции подтвердили доводы и возражения, изложенные в кассационных жалобах и отзывах на них.
Проверив в порядке главы 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами норм материального и соблюдение норм процессуального права, соответствие выводов судов о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам и, исходя из доводов кассационных жалоб и возражений относительно них, суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.
По результатам выездной налоговой проверки общества за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 инспекцией составлен акт в„– 2 от 10.02.2015 и вынесено решение в„– 14 от 30.03.2015 о доначислении, в том числе, 55 829 429 рублей налога на прибыль, соответствующих ему 1 083 892 рублей 11 копеек пени и штрафов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом их снижения в 2 раза в связи с наличием смягчающих обстоятельств: 2 743 669 рублей - за неуплату налога на прибыль и 5 402 916 рублей 50 копеек - за неуплату НДС.
Основанием доначисления оспариваемых сумм по налогу на прибыль послужили, в том числе, выводы инспекции о: неправомерном включении обществом в состав расходов сумм амортизационных отчислений, превышающих сумму фактических лизинговых платежей; завышении налогоплательщиком в бухгалтерском учете стоимости основных средств (не учтены фактические затраты на их приобретение и общая стоимость досрочно выкупленного по договорам лизинга имущества).
Апелляционная жалоба общества на решение инспекции Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия оставлена без удовлетворения.
Полагая, что решение инспекции нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Отказывая в удовлетворении требований по эпизоду занижения налоговой базы по налогу на прибыль в связи с неверным отражением в бухгалтерском учете стоимости основных средств, полученных по договорам лизинга, арбитражные суды исходили из правильности определения инспекцией стоимости основных средств в размере фактических затрат на их приобретение и исчисления расходов на амортизацию с учетом условий соглашений о выкупе имущества и расторжении договоров лизинга.
Признавая недействительным решение инспекции в части начисления штрафа за неуплату НДС, суды исходили из доказанности обществом наличия переплаты и частичной уплаты недостающих сумм налога до подачи уточненных деклараций.
Выводы судов являются правильными в силу следующего.
Правоотношения сторон правильно квалифицированы арбитражными судами как возникшие в связи с проведением выездной проверки общества по вопросам правильности исчисления, удержания и уплаты, в том числе, налога на прибыль организаций и НДС, регулируемые общими положениями о налоговых органах (раздел III Налогового кодекса Российской Федерации), об ответственности за совершение налоговых правонарушений (раздел VI), а также главами 21 и 25 названного Кодекса.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации полученная налогоплательщиком прибыль признается объектом налогообложения по налогу на прибыль.
Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, под которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В силу подпункта 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.
Согласно пункту 10 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору лизинга, включается в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора лизинга.
Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, в силу пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с Кодексом.
При этом первоначальная стоимость объектов основных средств включается в расходы через амортизационные отчисления (подпункт 3 пункта 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации).
Правильно истолковав и применив указанные нормы права, арбитражные суды установили, что обществом на основании 4 договоров лизинга в 2009 году приобретены в финансовую аренду основные средства (7 единиц специализированного автотранспорта), которые в декабре 2011 года досрочно выкуплены у лизингодателя в собственность по выкупной цене, установленной договорами лизинга.
В налоговом учете первоначальная стоимость определена обществом в размере выкупной цены, в расходах - учтена амортизационная премия и амортизация, рассчитанная исходя из выкупной цены и оставшегося срока полезного использования.
Таким образом, за период лизинга до выкупа имущества обществом учтены при налогообложении расходы (в том числе амортизационная премия и амортизация) в размере большем, чем сумма фактических затрат - размера лизинговых платежей, установленных дополнительным соглашением к договору лизинга (соглашением о досрочном выкупе лизингового имущества).
Данные обстоятельства подтверждены содержанием имеющихся в деле доказательств и сторонами, в том числе обществом, не оспариваются.
С учетом изложенного и того, что после выкупа предметов лизинга величина общей суммы лизинговых платежей уменьшилась, являются правильными выводы судов том, что и сумма расходов, учитываемых при налогообложении (в период лизинга), не может превышать уменьшенную сумму, а также то, что общество должно было учитывать приобретенные собственные основные средства по стоимости, равной выкупной цене и исчислить амортизационные расходы тоже с учетом выкупной стоимости имущества.
При этом судами правомерно дано системное толкование норм Закона о финансовой аренде (лизинге), пункта 5 статьи 252, статей 258 и 259 Налогового кодекса Российской Федерации и сделаны правильные выводы, что общая величина расходов лизингополучателя по договору лизинга, учитываемая для целей налогообложения прибыли, должна быть равна величине лизинговых платежей, а включение в состав расходов по налогу на прибыль сумм, превышающих величину лизинговых платежей, является двойным расходом и неправомерно.
Таким образом, выводы судов о правомерности оспариваемого решения налогового органа в указанной части - законны и обоснованы.
Отказывая в удовлетворении требований по эпизоду включения обществом во внереализационные расходы процентов по долговым обязательствам суды обоснованно исходили из следующего.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, к которым относятся и расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Кодекса.
Согласно пункту 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, если налогоплательщик - российская организаций имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, применяются следующие специальные правила с учетом положений пункта 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации.
Налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.
При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной).
В целях настоящего пункта при определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.
В состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи, но не более фактически начисленных процентов.
Положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 настоящей статьи, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 284 настоящего Кодекса.
Правильно истолковав и применив положения Кодекса, суды пришли к обоснованному выводу о том, что указанной нормой права установлены правила для признания в целях обложения налогом на прибыль расходов по уплате процентов по долговым обязательствам перед организациями, доминирующими в различных формах в деятельности налогоплательщика-организации. При этом при наличии контролируемой задолженности не все проценты, подлежащие уплате заемщику, учитываются у него при исчислении налога на прибыль, и их предельный размер зависит от соотношения размера задолженности с собственным капиталом заемщика.
Исследовав и оценив доводы сторон и представленные в их обоснование доказательства, судами установлено, что общество имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед российскими организациями (ЗАО "Гео-Строй" и ОАО "СУЭК"), признаваемыми в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированными лицами иностранной организацией (в период с 01.01.2011 по 31.03.2011 DONALINK LIMITED, в период с 01.04.2011 по 31.12.2012 - SUEK PLS), косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного капитала налогоплательщика (контролируемая задолженность).
По результатам оценки расчетов, судами установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 252, подпункта 2 статьи 265, пункта 3 статьи 269, пункта 8 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам в налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2011 - 2012 годы налогоплательщиком необоснованно отнесены проценты, начисленные по контролируемой задолженности, превышающей предельную величину.
Обстоятельства отнесения процентов, начисленных по контролируемой задолженности, превышающей предельную величину, обществом не оспорены и не опровергнуты, в связи с чем вывод судов о необоснованном завышении обществом расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, является правомерным.
Изложенные обществом в кассационной жалобе доводы повторяют правовую позицию налогоплательщика, были предметом исследования и надлежащей оценки судов и отклонены со ссылкой на имеющиеся в деле доказательства и установленные по результатам их оценки обстоятельства с изложением мотивов их непринятия в судебных актах.
Оснований для иной оценки данных доводов, имеющихся в деле доказательств и установления обстоятельств у кассационного суда нет в силу положений главы 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в связи с чем кассационная жалоба общества удовлетворению не подлежит.
Довод инспекции о неправомерном признании недействительным ее решения в части доначисления штрафа за неуплату НДС кассационным судом не может быть учтен в силу следующего.
Основанием для привлечения общества к ответственности за неуплату НДС послужили установленные инспекцией при проверке обстоятельства представления обществом уточненных деклараций по НДС за 3 и 4 квартал 2012 года, в которых заявленный к возмещению из бюджета НДС уменьшен на сумму 59 350 310 рублей.
По результатам оценки доводов сторон и представленных в их обоснование доказательств арбитражные суды установили, что у общества имелась по НДС переплата, подтвержденная актами сверок, составившая по состоянию: на 12 марта 2014 года - 45 889 271 рублей 10 копеек, на 12 мая 2014 года - 11 653 рубля 28 копеек, которая по сроку уплаты, дату представления уточненных деклараций и дату вынесения налоговым органом решения по результатам проверки не была зачтена. Судами также установлено, что до подачи уточненных деклараций общество частично уплатило НДС.
Данные обстоятельства инспекцией не оспорены и не опровергнуты.
С учетом изложенного и положений пункта 20 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в„– 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", являются правильными выводы судов о том, что сумма штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации должна быть исчислена из фактически имеющейся недоимки по НДС, а решение инспекции в части привлечения общества к ответственности в размере 4 057 977 рублей 94 копейки не соответствует налоговому законодательству.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены принятых по делу судебных актов, кассационным судом не установлено.
По результатам рассмотрения кассационной жалобы Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к выводу о том, что решение и постановление основаны на полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле доказательств, приняты с соблюдением норм материального и процессуального права и на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат оставлению без изменения.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 12 февраля 2016 года по делу в„– А10-4521/2015 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 26 апреля 2016 года по тому же делу оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий
А.И.РУДЫХ

Судьи
В.Д.ЗАГВОЗДИН
А.А.СОНИН


------------------------------------------------------------------